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2023年第341讲，说税收，谈风险，讲政策。今天就说说医药制造行业概况、涉税风险及应对。
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一、行业概况
（一）行业定义
医药制造业是指原料经物理变化或化学变化后成为新的医药类产品的过程，按照《国民经济行业分类》国家标准（ GB /T4754—2017)，医药制造业包括化学药品原药制造、化学药品制剂制造、中药饮片加工、中成药制造、兽用药品制造、生物、生化制品的制造和卫生材料及医药用品制造七个子行业。
（二）行业特点
1.高科技。医药制造业是一个多学科先进技术和手段高度融合的高科技产业。20世纪70年代以来，新技术、新材料的应用扩大了疑难病症的研究领域，使医药产业发生了革命性变化。糖心vlog入口
2.高投入。医药产品的早期研究和生产过程 GMP （药品生产质量管理规范）改造，以及最终产品上市的市场开发，都需要资本的高投入。尤其是新药研究开发过程，耗资大、耗时长、难度不断加大。目前世界上每种药物从开发到上市平均需要花费15年的时间，耗费8-10亿美元左右。美国制药界在过去的20年间，每隔5年研究开发费用就增加1倍。
3.高风险。从实验室研究到新药上市是一个漫长的历程，要经过合成提取、生物筛选、药理、毒理等临床前试验、制剂处方及稳定性试验、生物利用度测试和放大试验等一系列过程，还需要经历人体临床试验、注册上市和售后监督等诸多复杂环节，且各环节都有很大风险。目前，新药研究开发的成功率还比较低，美国为1/5000，日本为1/4000。
4.附加值。药品实行专利保护，药品研究开发企业在专利期内享有市场独占权。由于药品研究开发的高额投入，制药公司一旦获得新药上市批准，其新产品的高昂售价将为其获得高额利润回报。
5.相对垄断。医药制造业从根本上说，是被以研究开发为基础的大制药公司所垄断，并且这种垄断有进一步加强的趋势。
6.行业周期性较弱。医药产业与生命科学密切相关，产品成熟期很难界定，是永远成长和发展的产业。由于药品的需求弹性较小，医药行业与宏观经济的相关度较小，在经济萧条时期也能够保持较高的增长速度。可以说，医药行业是典型的非周期性行业，具有较强的抗御风险能力。在过去的几年中，医药行业收入的复合增长率达20％以上，保持较稳的增长态势。
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二、主要涉税风险点
（一）新产品试生产期间形成的收入未按规定缴纳税款的风险
新产品试生产期间形成的产品出售时，直接冲减工程成本，未计提销项税额，未按规定确认应税所得。
（二）关联方借款利息支出未按税法规定税前扣除的风险
医药企业与关联方之间发生资金拆借业务，利息的计算不符合独立交易原则并税前扣除，未进行纳税调整。
（三）免税药品进项税额未按规定转出的风险
企业取得的免税收入与应税收入未分别核算，已做免税收入申报，但相应进项税额未转出。
（四）虚增销售费用等支出的风险
医药企业有可能通过以下方式虚列费用，销售费用列支无充分依据，未真实发生；以咨询费、会议费、住宿费、交通费等各类发票套取大额现金；从同一家单位多频次、大量取得发票；会议费列支不真实，发票内容与会议日程、参会人员、会议地点等不相符；医疗机构将会议费、办公费、设备购置费用等转嫁医药企业；通过专家咨询费、研发费、宣传费等方式向医务人员支付回扣；小型医药代理商转变为 CSO ( Contract Sales Organization ）开具大量项目为“技术咨询费”、“推广费”的发票，增加制药企业的销售费用，从而抵消高开模式下产生的中间环节成本
（五）将自产或者委托加工的药品配送下属医院未确认应税收入的风险
设有内部职工医院的企业，将自产的药品配送给其职工医院未按照税法规定确认当期应税收入，少计提销项税，少确认应税所得。
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（六）未按规定确认印花税计税依据少缴纳印花税的风险
医药企业广告费、业务宣传费用占各类费用的比重大，企业对广告费、业务宣传费科目中属于加工承揽的合同未足额纳税；租赁合同只对属于自有资产的房产出租合同纳税，而忽略承租合同、设备租赁合同、土地租赁合同和抵债资产租赁合同；企业签订的各类合同或协议以及具有合同性质的凭据未足额纳税。
（七）不符合高新技术企业认定条件，违规享受高新技术企业优惠政策的风险
企业虽然取得高新技术企业证书，但存在其主要产品（服务）的核心技术没有自主知识产权、高新技术产品达不到规定比例、科技人员和研发人员达不到规定比例、研发费归集不准确，达不到规定比例等情况。未达到税法规定的高新技术企业条件，违规享受了减按15％征收企业所得税的税收优惠。
（八）研发费用加计扣除不符合税法规定的风险。
企业研发支出核算不准确，将生产领用的材料计入研发费，发生委托外部研发的费用全额计入研发费进行加计扣除（按规定只能加计80%)，存在擅自扩大研发费用归集口径，多享受加计扣除优惠政策问题。企业在归集研究开发费相关资料不齐全或不规范，缺少研发项目立项书、项目预算、项目进行度情况说明和效用说明等情况，违规享受研发加计扣除优惠政策。
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三、应对方法
1．审核“在建工程”科目和“银行存款”账户，核实试生产过程中领用的材料、产成品出入库情况，核实试生产过程中收取款项情况，核查试生产过程中产生的收入是否冲减在建工程成本，而未计提销项税，未调整应纳税所得额。
2．审核企业借款合同及相关资料，分析其行为是否符合独立交易原则及关联双方实际税负是否存在差异。判断企业与各关联企业的债资比例是否超过规定比例：税法规定企业与其关联企业间债权性投资和权益性投资比例（金融企业为5:1；其他企业为2:1)。实际支付的利息是否超过按企业所得税法及其实施条例有关规定计算的部分，核查计入“财务费用”和“在建工程”等科目的利息支出，计算实际支付利息，比对企业所得税申报表是否进行纳税调整。
3．审核“主营业务收入”“应交税费﹣应交增值税”明细账和会计凭证，核实制药企业是否有免税药品药具生产项目，是否分别核算应税、免税收入，免税收入是否按规定进行增值税纳税申报。
4．严格审核列支费用情况，查阅相关单据及款项支付情况，逐笔核实业务发生的真实性。
5．审核“应收账款”“库存商品”“应付职工薪酬一应付福利费”“销售收入”“应交税费”等科目明细账，查看相关记账凭证，出库单及纳税申报资料，判定是否有自产或者委托加工药品发出未确认收入问题。
6．查看企业设置的印花税应税凭证登记簿，审核企业广告费、业务宣传费等费用科目和原始凭证；“主营业务收入”和“其他业务收入”明细账；企业签订的各类合同或协议以及具有合同性质的凭据（如契约、合约、单据、确认书及其他各种名称的凭证）,与印花税申报表核对有无少纳印花税的情况。
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7．根据高新技术企业认定条件，审核其年度减免税备案留存资料，核实其主要产品（服务）的核心技术是否具有自主知识产权、企业科技人员人数、企业当年职工总人数，计算当年科技人员占职工总人数比例是否达到规定的比例。核实企业年度销售收入金额、年度发生研发费金额，计算当年研发费占销售收入的比例是否达到规定比例。核查企业是否设置研发费辅助账，是否能准确提供反映研发费归集明细。
8．审核“原材料”、“研发支出”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目，审查企业研发项目立项文件、专利技术、研发活动、预算、研发人员明细、材料领用明细、研发设备折旧明细分摊方法、研发台账及提供的备案留存资料是否符合加计扣除规定。审核企业提供的备案留存资料与账目数据是否相符，记账凭证与明细账数据是否相符，所附原始单据与记账凭证是否相符，是否符合税法规定；区分费用化支出与资本化支出，审核是否存在将达到无形资产确认标准的支出作为费用化支出一次性扣除的情形；审核是否属于因专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等所发生的费用摊销。
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